（一）聯(lián)邦國(guó)家的分稅制

德國(guó)是聯(lián)邦制國(guó)家，其行政管理體制分聯(lián)邦、州和地方（鄉(xiāng)鎮(zhèn)）三級(jí)。每一級(jí)行政管理級(jí)別有各自的職能和分工，為履行這些職能而產(chǎn)生的費(fèi)用也由其承擔(dān)。因此，德國(guó)納稅人所繳納的稅費(fèi)并不統(tǒng)一劃入聯(lián)邦財(cái)政，而是實(shí)行分稅制，即將全部稅收劃分為共享稅和專(zhuān)享稅兩大類(lèi)。共享稅為聯(lián)邦、州、地方三級(jí)政府或其中兩級(jí)政府共有，并按一定規(guī)則和比例在各級(jí)政府之間進(jìn)行分成;專(zhuān)享稅則分別劃歸聯(lián)邦、州或地方政府，作為其專(zhuān)有收入。各級(jí)政府享有的主要稅種和承擔(dān)的基本任務(wù)情況參見(jiàn)表1。

眾所周知，德國(guó)是歐盟主要成員國(guó)之一。近年來(lái)，隨著歐盟經(jīng)濟(jì)一體化的不斷加深，其對(duì)各成員國(guó)經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展，特別是財(cái)政政策的制定與實(shí)施正發(fā)揮著越來(lái)越大的影響力。所以，現(xiàn)在也有人認(rèn)為應(yīng)將歐盟作為德國(guó)稅收體制中的第四級(jí)。

在上述四級(jí)稅收分享中，聯(lián)邦所占的比重最大，其次是州，再次是地方，最后是歐盟。各級(jí)政府在2002年德國(guó)稅收收入中分享的比例如圖10-1所示。

德國(guó)稅收占國(guó)內(nèi)生產(chǎn)總值的比重基本保持在21%—25％左右，總體上呈現(xiàn)穩(wěn)中有降的趨勢(shì)，2002年為21.5%。這一方面是政府通過(guò)稅制改革減稅的結(jié)果，另一方面則是由于失業(yè)率上升導(dǎo)致所得稅減少。

目前，德國(guó)各級(jí)政府共征收約30多種稅。盡管稅目繁多，但重點(diǎn)卻十分突出：主體稅種是所得稅和增值稅，二者分別占德稅收總額的約三成和四成。其余各種稅的總和只占約30%。

表1：德國(guó)各級(jí)稅收分享情況簡(jiǎn)表

（二）稅務(wù)機(jī)構(gòu)

德國(guó)政府稅務(wù)管理機(jī)構(gòu)分為高層、中層和基層三個(gè)層次。

聯(lián)邦財(cái)政部和各州財(cái)政部共同構(gòu)成德國(guó)稅務(wù)管理的高層機(jī)構(gòu)。聯(lián)邦財(cái)政部主要通過(guò)其所屬的聯(lián)邦稅務(wù)總局（Bundesamt für Finanzen）履行有關(guān)稅收規(guī)劃和管理的職能。聯(lián)邦財(cái)政部和州財(cái)政部每年定期召開(kāi)聯(lián)席會(huì)議，就稅收政策、分享比例等問(wèn)題進(jìn)行協(xié)商，二者無(wú)指導(dǎo)或領(lǐng)導(dǎo)關(guān)系，系平級(jí)機(jī)構(gòu)。

高等稅政署（Oberfinanzdirektion）是德國(guó)稅務(wù)管理的中層機(jī)構(gòu)，負(fù)責(zé)轄區(qū)內(nèi)稅法和有關(guān)征管規(guī)定的實(shí)施，并就與稅收相關(guān)的問(wèn)題在聯(lián)邦和州政府間進(jìn)行協(xié)調(diào)，其轄區(qū)和所在地由聯(lián)邦和各州協(xié)商確定。高級(jí)稅政署內(nèi)設(shè)分管聯(lián)邦稅和地稅事務(wù)的多個(gè)部門(mén)。管理聯(lián)邦事務(wù)的部門(mén)一般包括關(guān)稅與消費(fèi)稅處、聯(lián)邦財(cái)產(chǎn)處等；管理州事務(wù)的有財(cái)產(chǎn)稅與流轉(zhuǎn)稅處、州財(cái)產(chǎn)處等。德國(guó)現(xiàn)有18個(gè)高等稅政署，在巴符州、巴伐利亞州和北威州各設(shè)2個(gè)，不來(lái)梅州沒(méi)有，其他州各設(shè)1個(gè)。

地方稅務(wù)局（Finanzamt）是德國(guó)稅務(wù)管理的基層機(jī)構(gòu)，負(fù)責(zé)管理除關(guān)稅和由聯(lián)邦負(fù)責(zé)的消費(fèi)稅（Verbrauchsteuer）之外的所有稅收。企業(yè)和個(gè)人報(bào)稅、繳稅和申請(qǐng)減、免、退稅都需到注冊(cè)地或居住地的地方稅務(wù)局辦理。

（三）稅收征管

1．法律依據(jù)

德國(guó)稅法體系復(fù)雜，是一個(gè)由聯(lián)邦和州一級(jí)稅收法律、條例組成的網(wǎng)絡(luò)，輔以聯(lián)邦和州稅務(wù)機(jī)關(guān)發(fā)布的各種原則、指令、解釋和決定等。另外，盡管德國(guó)不是案例法國(guó)家，但各級(jí)稅政法院的判例對(duì)處理類(lèi)似的涉稅爭(zhēng)議或糾紛也具有重要參考意義。

2．稅收申報(bào)

一般周期性稅種都必須逐年填寫(xiě)稅務(wù)申報(bào)表。德國(guó)的稅務(wù)年是公歷年，但企業(yè)不同于公歷年的會(huì)計(jì)年度也可用作計(jì)算應(yīng)稅所得的基礎(chǔ)。對(duì)于會(huì)計(jì)年度不是公歷年的企業(yè)，要求其按本企業(yè)會(huì)計(jì)年度截止時(shí)的情況進(jìn)行當(dāng)年的稅務(wù)申報(bào)（一般發(fā)生在企業(yè)成立或清算時(shí)）。有些稅種（如增值稅）還須呈報(bào)月度或季度申報(bào)表，在某些情況下（如公司成立或開(kāi)設(shè)分支機(jī)構(gòu)）還須呈報(bào)相應(yīng)的財(cái)務(wù)資料。

對(duì)于需按公歷年進(jìn)行的稅務(wù)申報(bào)，無(wú)論企業(yè)還是個(gè)人都要在每年5月31日前遞交上一公歷年的報(bào)稅文件。如果聘請(qǐng)專(zhuān)業(yè)稅務(wù)顧問(wèn)報(bào)稅，一般可自動(dòng)延長(zhǎng)至9月30日前。遇特殊情況，還可申請(qǐng)延長(zhǎng)至下一年的2月28日前。

3．稅收征繳

稅收征管機(jī)構(gòu)每季度對(duì)個(gè)人和企業(yè)應(yīng)繳納的所得稅、營(yíng)業(yè)稅等進(jìn)行預(yù)估。納稅人在收到稅務(wù)機(jī)關(guān)估稅通知書(shū)后一個(gè)月內(nèi)須繳清所有稅款。待納稅人年終遞交年度報(bào)稅文件后，稅收征管機(jī)關(guān)再根據(jù)經(jīng)評(píng)定審核后的應(yīng)納稅額對(duì)照預(yù)繳稅額多退少補(bǔ)。

4．評(píng)稅、行政復(fù)議和上訴

納稅人遞交的稅收申報(bào)表一般須由稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行評(píng)稅審核。調(diào)查和評(píng)定完成后，稅務(wù)機(jī)關(guān)向納稅人發(fā)出正式的評(píng)稅通知書(shū)，其內(nèi)容包括應(yīng)繳稅款金額及法律依據(jù)、繳稅時(shí)間、地點(diǎn)等。

如納稅人對(duì)評(píng)稅通知書(shū)的內(nèi)容持有異議，有權(quán)就相關(guān)事項(xiàng)提出申訴。納稅人的申訴意見(jiàn)一般須在收到評(píng)稅通知書(shū)的一個(gè)月內(nèi)提出。納稅人在將案件提交稅政法院之前，必須先進(jìn)行行政復(fù)議，如對(duì)行政復(fù)議的裁決仍有異議，才可向法院起訴。

5．稅務(wù)審計(jì)

德國(guó)稅務(wù)和審計(jì)機(jī)關(guān)可以定期對(duì)納稅企業(yè)和個(gè)人進(jìn)行全面稅務(wù)審計(jì)，也可以針對(duì)特定稅種或特定交易進(jìn)行專(zhuān)項(xiàng)審計(jì)。一般來(lái)說(shuō)，企業(yè)規(guī)模越大，審計(jì)頻率越高，也越徹底。

6．處罰

如果納稅人申報(bào)延誤，稅務(wù)機(jī)關(guān)可對(duì)其處以最高相當(dāng)于評(píng)定稅額10%的罰款。對(duì)于支付日期已確定的稅款，如果未按期支付，則會(huì)每月按應(yīng)繳稅額的1%加征滯納金。

二、主要稅種介紹

個(gè)人所得稅的法律依據(jù)是《所得稅法》（EStG）。德國(guó)個(gè)人所得稅的納稅人分為無(wú)限納稅人和有限納稅人。德國(guó)常住居民（在德有長(zhǎng)期或習(xí)慣住所）承擔(dān)無(wú)限納稅義務(wù)，按其國(guó)內(nèi)外的全部所得納稅;非德國(guó)常住居民承擔(dān)有限納稅義務(wù)，通常僅按其在德國(guó)境內(nèi)的收入繳稅。

根據(jù)德國(guó)《所得稅法》的規(guī)定，個(gè)人收入所得稅征收的范圍包括：

— 從事農(nóng)業(yè)和林業(yè)的收入

— 從事工商業(yè)的收入

— 從事自由職業(yè)的收入

— 受雇工作所得

— 投資所得

— 租金收入

— 其他收入

上述收入總額減去法律所允許的開(kāi)支和免稅數(shù)額后的余額，即為應(yīng)稅所得。目前單身和年已婚夫妻免交個(gè)人所得稅的基數(shù)分別為年收入7664歐元和15328歐元。

個(gè)人所得稅是按超額累進(jìn)稅制征收的，2004年的最低和最高稅率分別是15%和42%。自2007年1月期，對(duì)年收入超過(guò)25萬(wàn)歐元以上（已婚者50萬(wàn)歐元以上）的稅率提高到45%。

德國(guó)個(gè)人所得稅主要采用“分期預(yù)繳、年終匯總核算清繳、多退少補(bǔ)”的辦法征收。個(gè)人所得稅項(xiàng)下兩個(gè)最主要的子稅種是工資稅和資本收益稅。

1．工資稅（Lohnsteuer）是個(gè)人所得稅最重要的一種征收形式，工資稅金額由稅務(wù)部門(mén)制定的工資稅對(duì)照表確定。在德國(guó)，雇主有義務(wù)在向雇員發(fā)放工資或薪金時(shí)代扣工資稅。

在工資稅對(duì)照表中，將納稅人分為6級(jí)。其中，單身、離異或喪偶的雇員屬第1級(jí)；符合第1級(jí)條件，并至少與一個(gè)孩子同住且有撫養(yǎng)義務(wù)，則被歸入第2級(jí)；已婚，但配偶無(wú)工作收入的雇員屬第3級(jí)；已婚，且雙方均有工作收入，收入高低接近時(shí)，可選擇第4級(jí)；符合第4級(jí)條件的雇員夫婦，在特定情況下可以選擇一個(gè)按第3級(jí)納稅，另一個(gè)按第5級(jí)納稅；對(duì)于從事兩份以上工作的雇員，其第二份（及第三、四……份）工作的工資按第6級(jí)納稅�？偟目�，第3級(jí)納稅額最少，向上依次是第2級(jí)、第1級(jí)和第4級(jí)（基本相同）、第5級(jí)、第6級(jí)，現(xiàn)舉例說(shuō)明如下：

表2：

2．資本收益稅（Kapitalertragsteuer）

資本收益稅是對(duì)個(gè)人獲得的公司紅利、存款及帶息證券利息等的課稅。紅利稅為20%，由德國(guó)公司向股東支付紅利時(shí)代扣。存款利息稅30%，由銀行支付利息時(shí)代扣。其他股票、債券、期貨的買(mǎi)賣(mài)收益稅為35%，由收益支付機(jī)構(gòu)代扣。

（二）公司所得稅（Körperschaftsteuer）

公司所得稅又稱(chēng)公司稅或法人稅，其法律依據(jù)是《所得稅法》（KStG）和《公司稅法》。以有限責(zé)任公司的法律形式成立的企業(yè)是德國(guó)公司所得稅的納稅主體。公司所得稅納稅主體分為無(wú)限納稅人和有限納稅人，凡總部和業(yè)務(wù)管理機(jī)構(gòu)在德國(guó)境內(nèi)的公司承擔(dān)無(wú)限納稅義務(wù)，就其境內(nèi)外全部所得納稅；凡總部和業(yè)務(wù)管理機(jī)構(gòu)不在德國(guó)境內(nèi)的承擔(dān)有限納稅義務(wù)，僅就其在德境內(nèi)所得納稅。

公司所得稅率現(xiàn)統(tǒng)一為25%，由各聯(lián)邦州收取。

（三）團(tuán)結(jié)附加稅（Solidaritätszuschlag）

1990年兩德統(tǒng)一后，為支付統(tǒng)一帶來(lái)的財(cái)政負(fù)擔(dān)和加快東部地區(qū)建設(shè)，于1991年開(kāi)征此稅。原計(jì)劃為臨時(shí)稅收，1993年曾一度廢止，后于1995年恢復(fù)。個(gè)人和公司均是該附加稅的征收對(duì)象，其稅基是同期個(gè)人和公司應(yīng)繳納的所得稅稅額，稅率為5.5%。

（四）營(yíng)業(yè)稅（Gewerbesteuer）

營(yíng)業(yè)稅是由地方政府對(duì)企業(yè)營(yíng)業(yè)收入征收的稅種，其法律依據(jù)是《營(yíng)業(yè)稅法》（GewStG）。所有在德國(guó)經(jīng)營(yíng)的企業(yè)都是該稅種的征收對(duì)象，不論其企業(yè)的法律形式是人合公司還是資合公司。該稅的稅基是企業(yè)當(dāng)年的營(yíng)業(yè)收益，根據(jù)《公司所得稅法》計(jì)算出的利潤(rùn)經(jīng)過(guò)《營(yíng)業(yè)稅法》規(guī)定的增減項(xiàng)修正后計(jì)算得出。

營(yíng)業(yè)稅的稅率確定方法比較特殊，先由聯(lián)邦政府確定統(tǒng)一的稅率指數(shù)（Steuermesszahl），再由各地方政府確定本地方的稽征率（Hebesatz），稅率計(jì)算公式如下：

稅率指數(shù)×稽征率 稅率指數(shù)×稽征率

----------------------- ÷ （1+ ---------------------------）

10000 10000

目前，德聯(lián)邦政府確定的稅率指數(shù)是5。各地方政府確定的稽征率一般在300至500之間，其中，法蘭克福和慕尼黑為490，漢堡為470，漢諾威為460，杜塞爾多夫?yàn)?55，科隆為450，不來(lái)梅和斯圖加特為420，柏林為410。這樣，企業(yè)承擔(dān)的實(shí)際營(yíng)業(yè)稅稅率約為20%左右，其中法蘭克福和慕尼黑為19.68%，漢堡為19.03%，漢諾威為18.70%，杜塞爾多夫?yàn)?8.53%，科隆為18.37%，不來(lái)梅和斯圖加特為17.36%，柏林為17.01%。

近年來(lái)，德部分地區(qū)通過(guò)降低稽征率以減輕當(dāng)?shù)仄髽I(yè)的營(yíng)業(yè)稅稅負(fù)，并以此作為促進(jìn)新企業(yè)建立和吸引外來(lái)投資的一項(xiàng)優(yōu)惠措施。

（五）增值稅（Mehrwertsteuer/Umsatzsteuer）

增值稅屬共享稅，是德國(guó)最重要的稅種之一，征收范圍涉及商品生產(chǎn)、流通、進(jìn)口環(huán)節(jié)和服務(wù)等領(lǐng)域。

德國(guó)的增值稅體系要求由最終消費(fèi)者實(shí)際承擔(dān)增值稅，因此從嚴(yán)格意義上講，增值稅并不是企業(yè)的稅務(wù)負(fù)擔(dān)。增值稅采取發(fā)票扣稅法征收，2007年1月起，增值稅的一般稅率為19%，部分商品（如食品、近途客運(yùn)、書(shū)籍報(bào)紙及藝術(shù)品等）稅率為7%。原則上對(duì)所有在德國(guó)國(guó)內(nèi)發(fā)生的產(chǎn)品和服務(wù)交易均須征收增值稅，但對(duì)有些商業(yè)活動(dòng)予以免稅，如出口、部分銀行和保險(xiǎn)業(yè)務(wù)。

增值稅稅基是商品或服務(wù)的交易凈價(jià)。在德國(guó)，所有貨物和服務(wù)的商業(yè)交易都要開(kāi)具發(fā)票，發(fā)票上要列明貨物或服務(wù)的價(jià)格（凈價(jià)），適用的增值稅率、稅額和最終含稅價(jià)（總價(jià)）。貨物或服務(wù)購(gòu)買(mǎi)者所要支付的就是發(fā)票中列明的含稅總價(jià)。

企業(yè)在出售產(chǎn)品或服務(wù)之前通常需購(gòu)買(mǎi)其他企業(yè)的產(chǎn)品或服務(wù)，用于再加工或應(yīng)用（而非自己消費(fèi)），購(gòu)買(mǎi)時(shí)支付的款項(xiàng)中也包含了增值稅。這一部分預(yù)交的增值稅可在該企業(yè)每月或每季度申報(bào)應(yīng)納增值稅稅額中扣除。

一般消費(fèi)者不能要求退還增值稅，但外國(guó)旅游者可在離開(kāi)歐盟關(guān)稅邊境時(shí)申請(qǐng)退還所購(gòu)物品的增值稅。通常方法是，在購(gòu)買(mǎi)物品時(shí)向商店索要有退稅公司統(tǒng)一印制的海關(guān)退稅申報(bào)（Tax Free）表并完整填寫(xiě)，離境時(shí)將該表連同發(fā)票和所購(gòu)物品向機(jī)場(chǎng)、車(chē)站的海關(guān)出示交驗(yàn)，然后到指定銀行或代辦機(jī)構(gòu)領(lǐng)取退稅款；但也有部分商店要求必須由購(gòu)物者本人填寫(xiě)本店開(kāi)具的退稅申請(qǐng)表，購(gòu)物者離境時(shí)經(jīng)海關(guān)驗(yàn)明物品確已離境后，再由本人將申請(qǐng)表寄回或委托在德境內(nèi)的第三人交回商店并領(lǐng)取全額退稅款。

（六）地產(chǎn)稅（Grundsteuer）

德地方政府每年向在其轄區(qū)內(nèi)的房地產(chǎn)所有者征收地產(chǎn)稅。地產(chǎn)稅又分對(duì)農(nóng)林業(yè)用地征收的“A類(lèi)”和對(duì)其它用地征收的“B類(lèi)”兩種，稅基是根據(jù)評(píng)估法確定的房地產(chǎn)價(jià)值（該地產(chǎn)價(jià)值由各地稅務(wù)局確定，每6年核定一次，與市場(chǎng)價(jià)格無(wú)關(guān)），稅率的確定過(guò)程與營(yíng)業(yè)稅類(lèi)似，也是由德聯(lián)邦政府制定統(tǒng)一的稅率指數(shù)（Steuermesszahl），然后由各地方政府自行確定稽征率（Hebesatz），二者的乘積即是地產(chǎn)稅稅率。

對(duì)于A類(lèi)地產(chǎn)稅，全德統(tǒng)一的稅率指數(shù)是6‰，2003年全德各地方平均稽征率是282%；對(duì)于B類(lèi)地產(chǎn)稅，根據(jù)房地產(chǎn)種類(lèi)不同，西部地區(qū)的稅率指數(shù)一般在2.6‰至3.5‰之間，東部地區(qū)的稅率指數(shù)在5‰至10‰之間。2002年西部地區(qū)A和B類(lèi)地產(chǎn)稅稽征率平均為289%和370%，東部地區(qū)為255%和288%。

（七）地產(chǎn)購(gòu)置稅（Grunderwerbsteuer）

在德國(guó)境內(nèi)進(jìn)行房地產(chǎn)買(mǎi)賣(mài)需繳納地產(chǎn)購(gòu)置稅。該稅稅基是地產(chǎn)交易標(biāo)的物的實(shí)際交易價(jià)格或依法估定的價(jià)格，稅率是3.5%。

（八）進(jìn)口稅費(fèi)

進(jìn)口稅費(fèi)包括海關(guān)關(guān)稅、特殊消費(fèi)稅和進(jìn)口增值稅。

海關(guān)關(guān)稅，從2006年1月起，德國(guó)實(shí)行網(wǎng)上報(bào)關(guān)系統(tǒng)（EZT）。如果輸入相關(guān)11位海關(guān)貨物編碼，也可查到該貨物進(jìn)口稅率以及進(jìn)口相關(guān)規(guī)定。EZT海關(guān)稅率查詢(xún)網(wǎng)址是：

http://auskunft.ezt-online.de/ezto/Welcome.do

消費(fèi)稅，進(jìn)口環(huán)節(jié)需要繳納的消費(fèi)稅主要涉及煙草稅和酒精飲料。

進(jìn)口增值稅，從歐盟境外進(jìn)口到德國(guó)的貨物需交納進(jìn)口增值稅，稅基為貨物的海關(guān)金額，稅率同德國(guó)境內(nèi)增值稅率一致，在貨物進(jìn)口時(shí)向海關(guān)繳納。如果該貨物繼續(xù)出售，所繳納的進(jìn)口增值稅可向稅務(wù)局提出申請(qǐng)，從應(yīng)納稅中扣除。

（九）其他有關(guān)稅種

除上面提到的主要稅種，我企業(yè)在赴德投資經(jīng)營(yíng)時(shí)常會(huì)遇到的稅種還包括機(jī)動(dòng)車(chē)稅（Kraftfahrzeugsteuer）、礦物油稅（Mineralölsteuer）和保險(xiǎn)稅（Versicherungsteuer）等。

（十）新的規(guī)定

為了促進(jìn)經(jīng)濟(jì)發(fā)展，吸引更多投資，聯(lián)邦政府于2006年做出了一系列稅收改革，主要包括：

從2008年起，公司所得稅稅率從25%下降到15%；營(yíng)業(yè)稅中聯(lián)邦政府制定的統(tǒng)一稅率指數(shù)從5%下降到3.5%。通過(guò)這兩項(xiàng)減稅措施，企業(yè)收入的平均稅務(wù)負(fù)擔(dān)從38.65%降至29.83%。

從2009年起，對(duì)利息、紅利和出讓收益統(tǒng)一征收25%的資本收益稅（Abgeltungsteuer），由銀行代扣。